甲公司和乙公司不具有关联方关系。适用的增值税税率为17%，适用的所得税税率为 25%，盈余公积的计提比例均为10%。甲公司于2008年1月1日以无形资产、库存商品和可供出售金融资产作为合并对价，支付给乙公司的原股东，持有乙公司75%的股权。
(1)甲公司2008年1月1日无形资产、库存商品和可供出售金融资产资料如下：无形资产原值为5 600万元，累计摊销为600万元，公允价值为6 000万元；库存商品成本为 800万元，公允价值为1 000万元，增值税率为17%；可供出售金融资产账面成本为 2000万元(其中成本为2 100万元，公允价值变动贷方余额为100万元)，公允价值为 1 800万元；另支付直接相关税费30万元。
(2)甲公司在2008年1月1日备查簿中记录的乙公司的可辨认资产、负债的公允价值与账面价值的资料：在购买日，乙公司可辨认资产、负债及或有负债的公允价值与账面价值存在差异仅有一项，即用于行政管理的无形资产，公允价值700万元，账面价值600万元，按直线法每年按照10年摊销。假定按照公允价值调整乙公司净利润时不考虑所得税因素。
(3)甲公司2008度编制合并会计报表的有关资料如下：
乙公司2008年1月1日的所有者权益为10 500万元，其中，实收资本为6 000万元，资本公积为4 500万元，盈余公积为0万元，未分配利润为0万元。
乙公司2008年度实现净利润为3 010万元(均由投资者享有)。各年度末按净利润的 10%计提法定盈余公积。乙公司2008年因持有可供出售金融资产，公允价值变动计入资本公积100万元(已经扣除所得税影响)。
甲公司2008年向乙公司出售商品500件，价款每件为6万元，成本每件为5万元，货款尚未支付。至2008年末已对外销售400件。
甲公司2008年7月10日向乙公司出售一项无形资产(专利权)，价款为300万元，成本为200万元，货款已经支付。乙公司收到专利权后仍然作为无形资产核算，预计使用年限为5年，采用直线法摊销。
(4)甲公司2009年度编制合并会计报表的有关资料如下：
乙公司2009年度实现净利润为4 010万元(均由投资者享有)。乙公司2009年因持有可供出售金融资产，公允价值变动计入资本公积200万元(已经扣除所得税影响)。2009年乙公司宣告分配现金股利1 000万元。
至2009年末上述商品又对外销售50件。
(5)税法规定，企业的存货以历史成本作为计税基础。
(6)编制抵销分录时假定不考虑内部存货交易以外的其他内部交易产生的递延所得税。
要求：
(1)编制购买日的合并财务报表的调整分录和抵销分录。
(2)编制2008年12月31日的合并财务报表的调整分录和抵销分录。
(3)编制2009年12月31日的合并财务报表的调整分录和抵销分录
参考答案：(1)编制购买日的合并会计报表的调整分录和抵销分录。
借：无形资产 100
贷：资本公积 100
借：实收资本 6000
资本公积 4 600(4 500+100)
商誉 1 050
[9 000-(10 500+100)×75%]
贷：长期股权投资 9 000
少数股东权益 2650(10 600×25%)
(2)编制2008年12月31日的合并会计报表的调整分录和抵销分录。
①对于公司的个别财务报表进行调整
借：无形资产 100
贷：资本公积 100
借：管理费用 10(100÷10)
贷：无形资产——累计摊销 10
②按照权益法对于公司的长期股权投资进行调整，编制调整分录
调接乙公司2008年度实现净利润=3 010-10=3 000(万元)
借：长期股权投资——乙公司 2 250
(3 000×75%)
贷：投资收益 2 250
借：提取盈余公积 225
贷：盈余公积 225
调整乙公司2008年度其他权益变动为100万元
借：长期股权投资——乙公司 75(100×75%)
贷：资本公积——其他资本公积 75
计算调整后的长期股权投资=9 000+2 250+75=11 325(万元)
③长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理
借：实收资本 6 000
资本公积——年初 4 600(4 500+100)
——本年 100
盈余公积——年初 0
——本年 301
未分配利润——年末 2 699(3 010×90%-10)
商誉 1 050(11 325-13 700×75%)
贷：长期股权投资 11 325
少数股东权益 3 425(13 700×25%)
④母公司对子公司持有对方长期股权投资的投资收益的抵销分录
借：投资收益 2 250(3 000×75%)
少数股东损益 750(3 000×25%)
未分配利润——年初 0
贷：提取盈余公积 301(3 010×10%)
对所有者(或股东)的分配 0
未分配利润——年末 2 699
⑤存货项目的抵销
借：营业收入 3 000
贷：营业成本 3000
借：营业成本 100
贷：存货 100
借：递延所得税资产 25
贷：所得税费用 25
借：应付账款 3 510
贷：应收账款 3 510
⑥无形资产项目的抵销
借：营业外收入 100
贷：无形资产 100
借：无形资产——累计摊销 10(100/5/2)
贷：管理费用 10
(3)编制2009年12月31日的合并会计报表的调整分录和抵销分录。
①对子公司的个别财务报表进行调整
借：无形资产 100
贷：资本公积 100
借：管理费用 10(100/10)
未分配利润——年初 10
贷：无形资产——累计摊销 20
据此，以乙公司2009年1月1日各项可辨认资产等的公允价值为基础，重新确定的乙公司2009年度实现净利润为4 000万元。
②按照权益法对子公司的长期股权投资进行调整，编制应在工作底稿中编制的调整分录。调整乙公司2009年长期股权投资的账面价值：
借：长期股权投资——乙公司 2 325
贷：未分配利润——年初 2025
盈余公积——年初 225
资本公积 75
甲公司调整2009年度实现净利润为4 000万元
借：长期股权投资——乙公司 3 000(4000×75%)
贷：投资收益 3 000
借：提取盈余公积 300
贷：盈余公积 300
调整甲公司2009年度其他权益变动为200万元
借：长期股权投资——乙公司 150(200×75%)
贷：资本公积——其他资本公积 150
调整2009年度乙公司宣告分配现金股利1 000万元
借：投资收益 750
贷：长期股权投资——乙公司 750(1 000×75%)
借：盈余公积 75
贷：提取盈余公积 75
调整后的长期股权投资=9000+2 325+3 000+150-750=13 725(万元)
③长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理
借：实收资本 6000
资本公积——年初 4700
——本年 200
盈余公积——年初 301
——本年 401
未分配利润 5 298(7 020×90%-20-1 000)
商誉 1 050(13 725-16 900×75%)
贷：长期股权投资 13 725
少数股东权益 4 225(16 900×25%)
④母公司对于公司持有对方长期股权投资的投资收益的抵销分录
借：投资收益 3 000(4000×75%)
少数股东损益 1 000(4000×25%)
未分配利润——年初 2 699(3 010×90%-10)
贷：提取盈余公积 401(4010×10%)
对所有者(或股东)的分配 1 000
未分配利润一年末 5 298
⑤存货项目的抵销
借：未分配利润——年初 100
贷：营业成本 100
借：营业成本 50
贷：存货 50
借：递延所得税资产 25
贷：未分配利润——年初 25
借：所得税费用 12.5
贷：递延所得税资产 12.5
借：应付账款 3 510
贷：应收账款 3 510
⑥无形资产项目的抵销
借：未分配利润——年初 100
贷：无形资产 100
借：无形资产——累计摊销 10(100+5÷2)
贷：未分配利润——年初 10
借：无形资产——累计摊销 20(100÷5)
贷：管理费用 20