北京新华会计师事务所接受委托，对XYZ公司 2007年的财务报表进行审计。注册会计师A和 B于2008年2月10日到达W公司进行财务报表审计。在审计应收账款时，注册会计师取得了 XYZ公司2007年末的应收账款明细表(部分)及相关资料。
资料一：XYZ公司2007年末的应收账款明细表(部分)
资料二：
(1)XYZ公司2006年的财务报表北京会计师事务所已经审定；
(2)A公司持有XYZ公司15%具有表决权的股份；
(3)注册会计师获取的资料显示，C公司已于2008年2月5日进行了破产清算：
(4)注册会计师外勤审计工作于2008年2月20日结束。
资料三：注册会计师编制的对E公司函证的“企业询证函”如下：
企业询证函
E公司：
本会计师事务所正在对XYZ公司2007年度的财务报表进行审计，按照中国注册会计师审计准则的要求，应当询证XYZ公司与贵公司的往来账项等事项。下列数据出自本公司的账簿记录，如与贵公司记录相符，请在本函下端“数据证明无误”处签章证明；如有不符，请在“数据不符”处盖章。
由于我们正在XYZ公司进行审计，回函请直接寄至XYZ公司，XYZ公司的通信地址如下：
X省X市X街X号 邮编：XXX
电话：XXX 传真：XXX
(1)XYZ公司与贵公司的往来账项列示如下：
(2)其他事项
本函仅为复核账目之用，并非催款结算。若款项在上述日期之后已经付清，可以不必回函。
北京新华会计师事务所(盖章)
2008年2月18日
结论：
(1)数据证明无误(签章) (日期)
(2)数据不符(签章) (日期)
要求：
(1)如果注册会计师决定对部分应收账款进行函证，并决定函证总户数的20%。根据XYZ公司2007年末的应收账款明细表(部分)，注册会计师应当函证哪些客户，并请说明理由。
(2)如果对某一重要账户采用了积极式函证却没有得到回函，注册会计师应当如何处理
(3)如果函证结果表明，应收账款存在差异，请分析产生差异的可能原因及对注册会计师审计的影响。
(4)注册会计师发给E公司的“企业询证函”是否恰当，如不恰当，请指出不当之处。
参考答案：
注册会计师应当对A公司和B的往来进行函证，因为A公司持有W公司15%的股份(超过5%)；对B公司而言，虽然期末余额为零，但当年发生额较大，所以也应进行函证。(之所以不函证C公司，因为C公司已经破产清算，函证很可能是无效的。)
(2)注册会计师应考虑再次函证，甚至第三次函证，如果仍得不到答复，注册会计师应考虑采用必要的替代程序，如：检查与销售有关的文件 (包括：销售订单、销售合同、销售发票、货运凭证等)，以验证应收账款的真实性。
(3)可能导致函证结果出现差异的原因主要有：购销双方对往来款项的确认金额或登记入账的时间不同、一方或双方记账有错误、XYZ公司可能有舞弊行为。如果函证结果表明存在非正常的差异，注册会计师应重新考虑对内容控制的原有评价结果是否适当；控制测试的结果是否适当；分析程序的结果是否适当；相关的重大错报风险评估是否适当；实施的实质性程序是否充分等。
(4)注册会计师的询证函有以下不当之处：
①询证函的主体应该是XYZ公司，而不是北京新华会计师事务所，因此，“本会计师事务所正在对XYZ公司2007年度的财务报表进行审计”，应改为：“本公司聘请的北京新华会计师事务所正在对本公司2007年度的财务报表进行审计”；
②如数据不符，除应在“数据不符”处盖章外，还应列明不符金额是多少；
③询证函应由注册会计师直接收取，不应由企业收取，因此，询证函中的地址应当是北京新华会计师事务所的地址；
④若款项在上述日期之后已经付清，仍请及时回复，而不是“可以不必回函”；
⑤询证函应由被审计单位XYZ公司盖章，而不是注册会计师事务所盖章；
⑥询证函的发出时间2008年2月18日不妥。为了尽可能做到在注册会计师审计结束前取得被审计单位的询证函，注册会计师应在到达被审计单位后及时发出询证函，而不是在临近结束外勤工作时才函证；
⑦结论中“数据不符”处要写明“请列明不符金额”等提示性文字。
