Y公司系2003年1月1日设立的股份有限公司，执行《企业会计制度》，每年的年度财务报告均于次年4月对外公布。2003年度至2005年度发生的相关交易和事项及其会计处理如下： (1)Y公司会计政策规定，采用平均年限法计提固定资产折旧。Y公司的办公大楼于2003年 2月启用，原值4000万元，预计使用年限为20年，预计净残值为400万元。由于自2003年6月起该项固定资产因故停用至今，Y公司因此未计提办公大楼的折旧。 (2)2003年5月，Y公司以一项非专利技术清偿积欠F公司的240万元。该无形资产的账面余额为200万元，已计提了减值准备5万元。在清偿过程中，Y公司支付了相关税费25万元，并办妥了有关法律手续。Y公司于2003年 5月作了借记应付账款240万元和无形资产减值准备5万元，贷记无形资产200万元，银行存款25万元和营业外收入——出售无形资产收益20万元的会计处理。 (3)2003年1月10日，Y公司出资600万元参股组建E公司，E公司注册资本4000万元，Y公司持有其15%的股权。2003年度和2004年度，Y公司以E公司经营业绩不佳为由，分别计提了100万元和150万元的长期投资减值准备。2005年1月1日，经E公司股东会同意，Y公司签署股权转让协议，以720万元的价格转让其在E公司的全部股权，股权转让日E公司净资产的账面合计金额为4400万元，评估值为 4800万元。Y公司于2005年1月10日收到全部股权转训：款并办妥股权转让法律手续，做了借记银行存款720万元和长期投资减值准备 250万元，贷记长期股权投资600万元和投资收益370万元的会计处理。而事实上E公司 2003年度和2004年度经审计的净利润分别为 150万元和250万元。 (4)Y公司的会计政策规定，采用备抵法核算坏账，坏账准备按期末应收款项余额的10%计提。2005年末未审资产负债表反映的应收账款项目和其他应收款项目的余额构成如下： 应收账款—a公司 6000万元预收账款—e公司 400万元 应收账款—b公司 300万元预收账款—f公司 -300万元 应收账款—c公司 -100万元预收账款—g公司 200万元 应收账款—d公司 100万元预收账款—h公司 100万元 减：坏账准备 630万元 合 计：5670万元合 计：400万元 (5)2005年度，Y公司以1080元/公斤的售价将 100万公斤a产品(增值税税率为17%)销售给控股股东P公司，已确认为2003年度的主营业务收入10800万元，并相应结转了a产品成本 7000万元，货款尚未结算。a产品与市场同类产品的成本基本相同，但市场公允售价为1050元/公斤。Y公司已在其会计报表附注中就该关联方交易事项予以披露。 要求： (1)如果ABC会计事务所的A和B注册会计师于2006年3月对Y公司2003年度至2005年度的会计报表进行审计，并出具2003年度至 2005年度的审计报告。假定不考虑Y公司会计报表项目层次的重要性水平，针对上述交易和事项，A和B注册会计师应当按年度分别提出何种审计处理建议若应当建议作出审计调整的，请按年度直接列示全部相应的审计调整分录，包括报表重分类分录(在编制审计调整分录时，不考虑调整分录对所得税和期末结转损益的影响)。 (2)如果Y公司2003年度和2004年度会计报表未经会计师事务所审计，按审计业务约定书的要求，ABC会计师事务所的A和B注册会计师本次只对Y公司2005年度的会计报表进行审计，Y公司未经审计的2005年度会计报表中的部分资料如下： 项 目 金额(万元) 主营业务收入15000 主营业务成本9000 利润总额 10000 净利润 6700 资产总额 27000 股东权益 13200 A和B注册会计师确定Y公司2005年度会计报表层次的审计重要性水平为150万元，外勤审计工作于2006年3月31口完成，审计报告日为2006年4月10日。假定A和B注册会计师通过对Y公司2005年度会计报表以及期初余额的审计，仍然发现了上述交易和事项，并提出了适当的审计处理建议(不考虑对所得税和期末结转损益的影响)。Y公司同意接受A和B 注册会计师就上述第(1)、第(2)、第(3)、第(5)交易和事项提出的审计处理建议，但拒绝接受就上述第(4)、第(6)交易和事项提出的审计处理建议。请问A和B注册会计师应当发表何种审计意见并请代为续编以下审计报告。 审计报告Y股份有限公司全体股东： 我们审计了后附的Y公司2005年12月31日的资产负债表以及2005年度的利润表和现金流量表。这些会计报表的编制是Y公司管理当局的责任，我们的责任是在实施审计工作的基础上对这些会计报表发表意见。 我们按照中国注册会计师独立审计准则计划和实施审计工作，以合理确信会计报表是否不存在重大错报。审计工作包括在抽查的基础上检查支持会计报表金额和披露的证据，评价管理当局在编制会计报表时所采用的会计政策和做出的重大会计估计，以及评价会计报表的整体反映。我们相信，我们的审计工作为发表意见提供了合理的基础。 ABC会计师事务所 中国·北京市 中国注册会计师A(签名、盖章) 中国注册会计师B(签名、盖章)报告日期：2006年4月10日
参考答案：
解析：(1)2003年度： ①就Y公司存在的第1个事项，由于属会计政策变更，按照2004年《固定资产准则》和《企业会计准则——会计政策、会计估计变更及会计差错更正》的规定，应作追溯调整，注册会计师应提请Y公司作如下调整分录，并在会计报表附注中披露会计政策变更的内容和理由、会计政策变更的影响数：就第(1)交易和事项，注册会计师应请Y公司作如下调整分录： 借：管理费用 90万元 贷：累计折旧 90万元 ②就第(2)交易和事项，注册会计师应提请Y公司作如下调整分录： 借：营业外收入——出售无形资产收益 20万元 贷：资本公积——其他资本公积 20万元 ③就第(4)交易和事项，注册会计师应提请Y 公司做如下调整分录： 借：长期投资减值准备 100万元 贷：投资收益——计提的长期投资减值准备 100万元 2004年度： ①就第(1)交易和事项，注册会计师应提请Y 公司作如下调整分录； 借：利润分配——未分配利润 90万元 管理费用 180万元 贷：累计折旧 270万元 ②就第(2)交易和事项，注册会计师应提请Y公司做如下调整分录： 借：利润分配——未分配利润 20万元 贷：资本公积——其他资本公积 20万元 ③就第(3)交易和事项，注册会计师应提请Y公司做如下调整分录： 借：长期投资减值准备 250万元 贷：投资收益——计提的长期投资减值准备 150万元 利润分配——未分配利润 100万元 2005年度： ①就第(1)交易和事项，注册会计师应提请Y公司做如下调整分录： 借：利润分配——未分配利润 [(4000－400)÷20÷12×18]270万元 管理费用 180万元 贷：累计折旧 450万元 ②就第(2)交易和事项，注册会计师应提请Y公司做如下调整分录： 借：利润分配——未分配利润 20万元 贷：资本公积——其他资本公积 20万元 ③就第(3)交易和事项，注册会计师应提请Y公司做如下调整分录： 借：投资收益——股权投资收益 250万元 贷：利润分配——未分配利润 250万元 ④就第(4)交易和事项，注册会计师应提请Y公司做如下报表重分类调整分录： 借：应收账款——C公司 300万元 贷：预收账款——C公司 300万元就第(4)交易和事项，注册会计师应提请Y公司做如下调整分录： 借：管理费用——计提的坏账准备 40万元 贷：应收账款——坏账准备 40万元⑤就第(5)交易和事项，注册会计师应提请Y公司做如下调整分录： 借：主营业务收入 3000万元 贷：资本公积 3000万元 (2)注册会计师应当发表否定意见。代为续编的审计报告如下： 如会计报表附注XX所注，Y公司2003年1月 1日出资600万元，参股组建E公司，E公司注册资本4000万元，Y公司持有其15%的股权。 2003年度和2004年度，贵公司以E公司经营业绩不佳为由，分别计提了100万元和150万元的长期减值准备。2005年1月1日，经E公司股东会同意，贵公司签署股权转让协议，以 720万元的价格将其在E公司的全部股权予以转让，股权转让日E公司净资产的账面合计金额为4400万元，评估值为4800万元。贵公司于2005年1月10日收到全部股权转让款并办妥股权转让的法律手续，做了借记银行存款 720万元和长期投资减值准备250万元，贷记长期股权投资600万元和投资收益370万元的会计处理。2005年度，Y公司以1080元/公斤的售价将100万公斤a产品(增值税税率为 17%)销售给控股股东P公司，已确认为2005年度的主营业务收入10800万元，并相应结转了a产品成本7000万元，货款尚未结算。a产品与市场同类产品的成本基本相同，但市场公允售价为1050元/公斤。贵公司未按照《企业会计制度》的规定，对重大会计差错进行更正，对关联方交易进行会计处理。如果按照《企业会计制度》的规定，Y公司进行重大会计差错更正，Y公司的利润总额将减少250万元；对关联方交易进行会计处理，Y公司的所有者权益将增加3000万元，利润总额将减少3000万元。我们认为，由于受到前段所述事项的重大影响，上述会计报表不符合国家颁布的企业会计准则和《企业会计制度》的规定，未能公允反映Y公司2005年12月31日的财务状况以及2005年度的经营成果和现金流量。