春江股份有限公司(以下称为“春江公司”)为非上市公司，系增值税-般纳税企业，适用的增值税税率为17%，所得税税率为33%，其合并会计报表报出日为次年的3月15日。乙股份有限公司(以下称为“乙公司”)为增值税-般纳税企业，适用的增值税税率为17%。2002～ 2005年有关交易和事项如下： (1)2002年度： 2002年11月18日，春江公司与丙公司签订股权转让协议，受让丙企业持有的乙企业股票 4000万股，占乙公司40%的股权，转让价款为22000万元(不考虑相关税费)。该股权转让协议于2002年12月20日分别经春江公司临时股东大会和丙公司临时股东大会批准，12月28日，春江公司将全部股款支付给了丙公司，但至年末股权过户手续尚未办理完成。 (2)2003年度： ①2003年1月1日，春江公司与丙公司办理完成了股权过户手续，成为乙公司的重要股东，拥有多数席位。 2003年1月1日，乙公司的股东权益总额为60000万元，其中股本为10000万元，资本公积为30000万元，盈余公积为4000万元，未分配利润为16000万元。 ②2003年3月15日，乙公司股东大会批准的2002年度利润分配方案为每10股发放2股股票股利，不发放现金股利。春江公司收到股票股利800万股。 ③2003年度乙公司实现净利润6000万元；因接受捐赠等原因增加资本公积400万元。 (3)2004年度： ①2004年1月1日，春江公司与乙公司原股东×公司签订股权转让协议。协议规定，春江公司以每股6元的价格购买×公司持有的乙公司股票2400万股。春江公司于当日向×公司支付股权转让价款14400万元，股权转让过户手续于当日办理完成，春江公司成为控股股东。假定不考虑购买时发生的相关税费。 ②2004年3月1日，乙公司批准的2003年度利润分配方案为每10股派发现金股利2.5元，春江公司收到了乙公司派发的现金股利。 ③2004年11月18日，春江公司向乙公司销售A产品600件，销售价格为每件1万元，售价总额为600万元。春江公司A产品的成本为每件0.8万元。至12月31日，乙公司购人的该批 A产品尚有100件尚未对外出售，A产品的市场价格为每件0.9万元，乙公司对期末存货采用成本与可变现净值孰低计价。 ④2004年2月28日，乙公司以152万元的价格将某项管理用固定资产出售给春江公司。出售日，乙公司该固定资产的账面原价为300万元，累计折旧为100万元。乙公司对该固定资产采用年限平均法计提折旧，折旧年限为6年，预计净残值为0。购买固定资产的价款已经全部支付。 春江公司购人该项固定资产后，仍作为管理用固定资产，采用年限平均法计提折旧，预计尚可使用年限为4年，预计净残值为零。 ⑤2004年12月31日，春江公司应收账款中包含应收乙公司账款570万元；年初无内部债权债务。 ⑥2004年度乙公司实现净利润7000万元。 (4)2005年度： ①2005年3月20日，春江公司收到乙公司派发的现金股利360万元。乙公司2004年度利润分配方案为每10股派发现金股利0.5元。 ②2005年12月31日，乙公司2004年从春江公司购人的固定资产仍处在正常使用状态，其产生的经济利益流入方式未发生改变，预计可收回金额为110万元。 ③2005年10月1日，春江公司向乙公司销售B产品150件，销售价格为每件2万元，售价总额为300万元，春江公司B产品的成本为每件1.5万元。至年末，B产品还有60件未对外销售。上年购入的A产品全部实现对外销售。 ④2005年3月3日，春江公司将商标权使用权让渡给乙公司使用，年租金400万元，按5%缴纳营业税，使用中摊销无形资产成本250万元。租金已全部支付。 ⑤2005年12月31日，春江公司应收账款中包含应收乙公司账款200万元。 ⑥2005年度乙公司发生亏损500万元。 (5)2005年12月份，乙公司在内部审计中发现： ①乙公司自行了建造的办公楼已于2004年9月30日达到预定可使用状态并投入使用。乙公司未按规定办理竣工决算及结转固定资产手续。 2004年9月30日，该“在建工程”科目的账面余额为1200万元。2004年12月31日该“在建工程”科目账面余额为1240万元，其中包括建造该办公楼相关的专门借款在2004年l0月至12月期间发生的利息40万元。 该办公楼竣工决算的建造成本为1200万元。乙公司预计该办公楼使用年限为30年，预计净残值为0，采用年限平均法计提折旧。至2005年12月1日，乙公司尚未办理结转固定资产手续。 按照税法规定，当年费用只能在当年申报，不得提前或滞后。 ②2004年9月10日，乙公司与兰州公司签订协议，将其所持有丁企业15%的股权全部转让给兰州公司(不具有重大影响)。股权转让协议的有关条款如下：股权转让协议在经乙公司和兰州公司股东大会批准后生效；股权转让的总价款为400万元，协议生效日兰州公司支付股权转让总价款的50%，股权过户手续办理完成时支付转让款50%的款项。 2004年12月18日，乙公司和兰州公司分别召开股东大会并批准了上述股权转让协议。当日，由于兰州公司资金紧张，乙公司收到兰州公司支付的股权转让总价款的5%。截止到2004年12月31日，剩余股权转让款尚未支付。 乙公司在年末已转出长期股权投资账面余额350万元，确认转让收益50万元。 假设由于会计差错多缴的所得税不考虑退回。 其他有关资料如下： (1) 春江公司的产品销售价格为不含增值税价格。 (2) 春江公司对权益法核算的长期股权投资所产生的股权投资借方差额，按10年平均摊销；贷方差额直接计人资本公积。 (3) 春江公司和乙公司对坏账损失均采用备抵法核算，按应收账款余额的5%计提坏账准备。 (4) 除上述交易之外，春江公司与乙公司之间未发生其他交易。 (5) 乙公司除实现净利润及上述资料中涉及股东权益变动的交易和事项外，未发生影响股东权益变动的其他交易和事项。 (6) 春江公司和乙公司均按净利润的10%提取法定盈余公积；计提法定盈余公积作为资产负债表日后调整事项；分配股票股利和现金股利作为非调整事项。 (7) 假定上述交易和事项均具有重要性。 [要求] (1) 对乙公司的会计差错进行更正。 (2) 编制春江公司2002～2005年对乙公司股权投资相关的会计分录。 (3) 编制春江公司2004年度合并会计报表时相关的抵销分录。 (4) 编制春江公司2005年度合并会计报表时相关的抵销分录。
参考答案：
解析：(1)对乙公司的会计差错进行更正。 ①将在建工程转入固定资产，并补提折旧： 借：固定资产 1200 以前年度损益调整(调整财务费用) 40 贷：在建工程 1240 借：以前年度损益调整(调整管理费用) 10 贷：累计折旧 (1200÷30+12×3)10 借：利润分配--未分配利润 50 贷：以前年度损益调整 50 借：盈余公积 (50×10%)5 贷：利润分配--未分配利润 5 (2005年折旧按照当期发生的差错更正，已包含在2005年利润中) ②股款尚未支付-半以上，股权过户手续也未办妥，乙公司不能确认转让损益，应冲回已确认的损益： 借：长期股权投资--乙公司 350 以前年度损益调节器整(凋整投资收益) 50 贷：预收账款 400 借：利润分配--未分配利润 50 贷：以前年度损益调整 50 借：盈余公积 (50×10%)5 贷：利润分配--未分配利润 5 (2)编制春江公司2002～2005年对乙公司股权投资相关的会计分录。 2002年度： 借：预付账款 22000 贷：银行存款 22000 2003年度： ①2003年1月1日： 借：长期股权投资--乙公司(投资成本) 22000 贷：预付账款 22000 股权投资差额＝22000-60000×40%＝22000-24000＝－2000(万元)(贷差) 借：长期股权投资--乙公司(投资成本) 2000 贷：资本公积--股权投资准备 2000 ②2002年3月15日，乙公司发放股票股利，春江公司不做账务处理。 ③2003年12月31日，确认权益： 借：长期股权投资--乙公司(损益调整) 2400 贷：投资收益 (6000×40%)2400 借：长期股权投资--乙公司(股权投资准备) 160 贷：资本公积--股权投资准备 (400×40%)160 2004年度： ①2004年1月1日： 借：长期股权投资--乙公司(投资成本) 14400 贷：银行存款 14400 计算春江公司购买股票后，拥有的股权比例： 乙公司总股本＝10000+(10000+10×2)＝10000+2000＝12000(万股) 春江公司拥有股份数＝4000+800+2400＝7200(万股) 春江公司拥有的股权比例＝7200÷12000＝60% 2004年1月1日购买股票增加的股权比例＝2400÷12000＝20% 2004年1月1 11，乙公司股东权益总额＝股本12000(10000＋2000)＋资本公积30400 (30000+400)+盈余公积4600(4000+6000×10%)+未分配利润19400(16000-2000+6000× 90%)＝66400(万元) 股权投资差额＝14400-66400×20%＝14400-13280＝1120(万元)(借差) 因初始投资为贷差2000万元，再投资为借差1120万元，账务处理如下： 借：资本公积--股权投资准备 1120 贷：长期股权投资--乙公司(投资成本) 1120 ②2004年3月1日： 收到现金股利＝7200万股÷10× 2.5=1800(万元) 借：银行存款 1800 贷：长期股权投资--乙公司(损益调整) 1800 ③2004年12月31日： 借：长期股权投资--乙公司(损益调整) (7000×60%)4200 贷：投资收益 4200 2005年度： ①2005年3月20日； 借：银行存款 360 贷：长期股权投资--乙公司(损益调整) 360 ②2005年12月31 Ft确认权益： 借：投资收益 (500×60%)300 贷：长期股权投资--乙公司(损益调整) 300 ③2005年由于乙公司重大会计差错更正，调整前期留存收益，春江公司进行相应调整： 借；以前年度损益调整 (100×60%)60 贷：长期股权投资--乙公司(损益调整) 60 借：利润分配--未分配利润 60 贷：以前年度损益调整 60 借：盈余公积 (60×10%)6 贷：利润分配--未分配利润 6 (3)编制春江公司2004年度合并会计报表相关的抵销分录。 ①投资业务的抵销： 借：股本 12000 资本公积 30400 盈余公积 5290 未分配利润 22610 贷：长期股权投资 42180 少数股东权益 (70300×40%)28120 说明：2004年末盈余公积＝年初4600+净利润7000×10%-差错调减100×10%＝5290 (万元)2004年末未分配利润＝年初19400-分配现金股利3000+净利润7000×90%－差错调减 100×90%＝22610(万元) 2004年末长期股权投资余额＝投资成本32280(22000+2000+14400－1120)+股权投资差额 0＋损益调整4740(2400-1800+4200-60)+股权投资准备160＝42180(万元) 借：投资收益 [(7000-100)×60%]4140 少数股东收益 [(7000－100)×40×]2760 期初未分配利润 19400 贷：提取盈余公粗 690 转作股本的普通股股利 3000 未分配利润 22610 借：期初未分配利润 (4600×60%)2760 提取盈余公积 (690×60%)414 贷：盈余公积 (5290×60%)3174 ②内部债权债务的抵销：借；应付账款 500 贷：应收账款 500 借：坏账准备 (500×5%)25 贷：管理费用 25 ③内部商品销售业务的抵销： 借：主营业务收入 600 贷：主营业务成本 600 借：主营业务成本 20 贷：存货 (100×20%)20借：存货跌价准备 10 贷：管理费用 10 说明：从乙企业看，成本为100万元，可变现净值为90万元，需计提10万元存货跌价准备；从集团公司角度看，成本为80万元(100×0.8)，不需要计提存货跌价准备，故应抵销计提的跌价准备。 ④内部固定资产交易的抵销： 借：固定资产原价 48 贷：营业外支出 48 出售净损失=152-(300-100)=-48(万元) 借：管理费用 [48÷4×(10-12)]10 贷：累计折旧 10 (4)2005年12月31日合并抵销分录。 ①投资业务的抵销： 借：股本 12000 资本公积 30400 盈余公积 5290 未分配利润 (年初22610-分出股莉600-亏损500)21510 贷：长期股权投资 (年初42180-分利360-亏损300)41520 少数股东权益 (69200×40%)27680 借：投资收益 (-500×60%)-300 少数股东收益 (-500×40%)-200 期初未分配利润 22610 贷：提取盈余公积 0 转作股本的普通股股利 600 未分配利润 21510借：期初未分配利润 (5290×60%)3174 提取盈余公积 0 贷：盈余公积 (5290×60%)3174②内部债权债务的抵销：借：应付账款 200 贷；应收账款 200借：坏账准备 (200×5%)10 管理费用 15 贷：期初未分配利润 25年初坏账准备余额25万元，年末坏账准备余额10万元，冲回坏账准备15万元应做抵销。③内部商品销售业务的抵销：借：存货跌价准备 10 贷：期初未分配利润 10借：期初未分配利润 20 贷：主营业务成本--A产品 20借：主营业务收A B产品 300 贷：主营业务成本--B产品 300借：主营业务成本 30 贷：存货 [60件×(2-1.5)]30借：管理费用 10 贷：存货跌价准备 10说明：出售A产品后，相应的存货跌价准备应转出；但从集团公司角度看，不存在跌价准备，故应抵销。 ④内部固定资产交易的处理： 借：固定资产原价 48 贷：期初未分配利润 48 借：期初未分配利润 10 贷：累计折旧 10 借：管理费用 (48÷4)12 贷：累计折旧 12 乙公司固定资产净值＝152-10＝142(万元)，可收回金额为110万元，计提固定资产减值准备32万元；从集团公司角度看，固定资产净值＝300-(100+41.67+50)=108.33(万元)，无须计提减值准备，故应抵销计提的减值准备。41.67万元是2004年3月～12月计提的折旧。 借：固定资产减值准备 32 贷：营业外支出 32 ⑤内部无形资产交易的抵销： 借：其他业务利润 130 贷：管理费用 130 说明；出租无形资产取得利润130万元(400-250-20)，反映在报表中的其他业务利润中；乙公司租金支出400万元，反映在管理费用中，从集团公司的角度看，真正的费用是270万元 (摊销的250+税金20)，故应抵销管理费用130万元。